Kapitel 22 – Skulder och Eget kapital

Tillämpningsområde

22.1  Detta kapitel ska tillämpas vid klassificering av ett företags utfärdade finansiella instrument som antingen skuld eller eget kapital med undantag av följande finansiella instrument:

a) Företagets rättigheter och förpliktelser för ersättningar efter avslutad anställning (se kapitel 28).

b) Avtal om villkorad tilläggsköpeskilling vid rörelseförvärv (se kapitel 19).

c) Finansiella instrument, avtal och förpliktelser avseende aktierelaterade ersättningar (se kapitel 26) med undantag av egna aktier som köps, säljs, emitteras eller sägs upp i samband med ett företags aktieoptionsprogram eller andra avtal om aktierelaterade ersättningar.

22.2  Detta kapitel ska även tillämpas vid redovisning av egetkapitalinstrument som utfärdas till utomstående i deras egenskap av ägare med undantag av redovisning av aktierelaterade ersättningar eller liknande i form av egetkapitalinstrument (t.ex. aktier och aktieoptioner) som lämnas som ersättning för varor eller tjänster från leverantörer och anställda, i deras roll som leverantör eller anställd (se kapitel 26).

I bilaga 1 till ÅRL och kapitel 4 anges i vilka poster skulder och eget kapital ska redovisas i balansräkningen.
I kapitel 6 anges hur räkenskapsårets förändringar i eget kapital ska specificeras i den finansiella rapporten. I kapitlet anges också hur tillskott som ett företag får utan att lämna emitterade aktier eller andra egetkapitalinstrument i utbyte, inklusive koncernbidrag, ska redovisas i juridisk person. Återbetalning av sådana tillskott behandlas också i kapitel 6.
Hur minoritetens andel av tillgångar och skulder värderas vid förvärvstidpunkten framgår av kapitel 19. Hur minoritetsintresset redovisas i koncernredovisningen efter förvärvet framgår av kapitel 9.
Enligt 7 kap. 14 § ÅRL tillämpas vissa bestämmelser i 5 kap. även i koncernredovisningen.

22.3  Egetkapitalinstrument är varje form av avtal som innebär en residual rätt i ett företags tillgångar efter avdrag för alla dess skulder.

Av kapitel 2 framgår att eget kapital är skillnaden mellan redovisade tillgångar och redovisade skulder. En skuld är en befintlig förpliktelse för företaget till följd av inträffade händelser och som förväntas ge upphov till ett utflöde av resurser som innefattar ekonomiska fördelar. Eget kapital består framför allt av medel som tillskjutits av ägarna samt vinster och förluster efter avdrag för utdelning och återbetalning av tillskott till ägarna.

22.4  Ägare är innehavare av finansiella instrument som klassificerats som eget kapital i det ägda företagets redovisning.

Klassificering

22.5  Klassificeringen av ett företags utfärdade finansiella instrument som antingen skuld eller eget kapital ska baseras på instrumentets ekonomiska innebörd om inte annat följer av punkterna 22.6 och 22.9.

Klassificeringen baseras på instrumentets ekonomiska innebörd, vilken kan skilja sig från den juridiska formen. Ett instrument klassificeras som skuld utifrån ekonomisk innebörd, t.ex. om

•  instrumentets andel av företagets nettotillgångar vid en likvidation är begränsat till ett maximalt belopp (dvs. ett tak),

•  innehavaren av ett inlösbart instrument har rätt till ett belopp som har värderats på annat sätt än enligt det allmänna rådet (t.ex. enligt god redovisningssed i ett annat land),

•  instrumentet förpliktar företaget att betala innehavaren före en likvidation, t.ex. som en obligatorisk utdelning, eller

•  instrumentet innehåller villkor som antingen förpliktigar emittenten att lösa in instrumentet till ett fastställt eller fastställbart belopp vid en fastställd eller fastställbar tidpunkt eller ger innehavaren rätt att kräva att emittenten löser in instrumentet till ett fastställt eller fastställbart belopp vid en viss tidpunkt eller därefter.

   Vissa finansiella instrument klassificeras som eget kapital, trots att de motsvarar definitionen av en skuld, eftersom instrumenten representerar en residual rätt i företagets nettotillgångar. Dessa instrument är följande två slag:

•  Ett inlösbart instrument som ger innehavaren rätt att sälja tillbaka instrumentet till emittenten i utbyte mot likvida medel eller annan finansiell tillgång eller som automatiskt inlöses eller återköps av emittenten om en osäker framtida händelse inträffar eller om innehavaren av instrumentet avlider eller går i pension klassificeras som eget kapital om instrumentet har samtliga följande egenskaper och villkor:

–  Innehavaren har rätt till en proportionell andel av företagets nettotillgångar om företaget träder i likvidation.

–  Instrumentet tillhör den instrumentklass som är underordnad alla andra instrumentklasser.

–  Alla instrument i den instrumentklass som är underordnad alla andra instrumentklasser har identiska egenskaper.

–  Instrumentet medför inte några avtalsenliga förpliktelser, utöver återköp eller inlösen, att erlägga likvida medel eller annan finansiell tillgång till ett annat företag eller att byta finansiella tillgångar eller finansiella skulder med ett annat företag på villkor som kan vara oförmånliga för företaget och det är inte heller fråga om ett avtal som kommer att eller kan komma att regleras i företagets egna egetkapitalinstrument.

–  De totala förväntade kassaflödena som kan hänföras till instrumentet under dess livslängd baseras huvudsakligen på resultatet, förändringen av redovisade nettotillgångar eller förändringen av det verkliga värdet av företagets redovisade och oredovisade nettotillgångar under instrumentets livslängd, exklusive instrumentets eventuella effekter.

•  Ett instrument, eller delar av ett instrument, som är underordnat alla andra instrumentklasser om det innebär att företaget åläggs en förpliktelse att ge ut en proportionell andel av företagets nettotillgångar till någon annan endast om företaget träder i likvidation.

22.6  Poster som är eget kapital enligt bilaga 1 till årsredovisningslagen (1995:1554) får inte redovisas som skuld. Sådana poster ska definieras utifrån sin juridiska innebörd.

Den juridiska innebörden regleras i den associationsrättsliga lagstiftningen.

 

Redovisning

 

Emission av aktier eller andra egetkapitalinstrument

22.7  Ett företag ska redovisa en ökning av eget kapital när en utomstående part är skyldig att överföra kontanter eller andra resurser till företaget i utbyte mot emitterade aktier eller andra egetkapitalinstrument.
En ökning av eget kapital ska också redovisas om företaget erhållit kontanter eller andra resurser innan egetkapitalinstrumentet är emitterat, och företaget inte kan krävas på återbetalning.

22.8  Aktier eller andra egetkapitalinstrument ska värderas till verkligt värde av de kontanter eller andra resurser som företaget mottagit eller har att fordra.
Direkta utgifter i samband med en egetkapitaltransaktion ska redovisas som avdragspost från eget kapital.

Punkterna 22.7 och 22.8 gäller även vid emission av teckningsoptioner och liknande egetkapitalinstrument.
Fordringsbeloppet för ej inbetalt kapital avseende aktier eller andra egetkapitalinstrument som tecknats innan företaget erhåller kontanter eller andra resurser ska enligt bilaga 1 till ÅRL redovisas som tillgång. I en ekonomisk förening redovisas de insatser som inte fullgjorts som en avdragspost inom eget kapital (se 3 kap. 6 § ÅRL).

Konvertibla skuldinstrument eller liknande sammansatta finansiella instrument

22.9  Vid emission av konvertibla skuldinstrument eller liknande sammansatta finansiella instrument som består av både en skuldkomponent och en egetkapitalkomponent ska likviden fördelas mellan skuldkomponenten och egetkapitalkomponenten. Skuldbeloppet ska fastställas till det verkliga värdet för en liknande skuld som saknar rätt till konvertering eller har en liknande egetkapitalkomponent. Fördelningen får inte ändras senare räkenskapsår.
Direkta utgifter i samband med emissionen ska fördelas mellan skuldkomponenten och egetkapitalkomponenten utifrån de relativa verkliga värdena på respektive komponent.

22.10   I de finansiella rapporter som upprättas efter det år då ett konvertibelt skuldinstrument eller ett liknande sammansatt finansiellt instrument emit­terades ska varje skillnad mellan skuldkomponenten och det belopp som ska betalas på förfallodagen redovisas systematiskt som en tillkommande räntekostnad genom tillämpning av effektivräntemetoden (se kapitel 11).

Noter

5 kap. 33 § ÅRL
Om ett större företag har utelöpande lån som är konvertibla eller förenade med optionsrätt till nyteckning eller har gett ut liknande värdepapper, ska företaget för varje lån eller liknande rättighet lämna en upplysning om utestående lånebelopp samt tid och villkor för utbyte eller för nyteckning. För varje lån mot vinstandelsbevis ska det utestående lånebeloppet och räntebestämmelserna anges. Lag (2015:813)

Förvärv av egna aktier

4 kap. 14 § tredje stycket ÅRL

Vid förvärv av egna aktier ska fritt eget kapital minskas med utgiften för förvärvet. Vid överlåtelse av egna aktier ska fritt eget kapital ökas med inkomsten från överlåtelsen.
Lag (2015:813)

Ett företag som tillämpar det allmänna rådet kan endast äga egna aktier i de fall som anges i 19 kap. 5 § ABL. Företagets aktier kan däremot förvärvas och innehas av andra företag i koncernen.
Eftersom köp, försäljning, emission eller inlösen av egna aktier enligt 4 kap. 14 § ÅRL ska redovisas mot eget kapital redovisas inte någon vinst eller förlust i resultaträkningen.
Ett dotterföretags innehav av andelar i moderföretaget ska minska eget kapital i koncernbalansräkningen.

Värdeöverföring till ägare

22.11   En utdelning på eller återbetalning av ett egetkapitalinstrument ska redovisas som skuld när behörigt organ har fattat beslut om utdelningen eller återbetalningen.
Skulden ska värderas till det redovisade värdet på den tillgång som ska överföras.

Ett företag ska minska eget kapital med de belopp som överförs till ägarna. När det gäller redovisning av utdelning där företaget är skyldigt att betala ägarens skatt på utdelningen ska även skatten redovisas mot eget kapital, se punkt 29.28.
Ibland överför ett företag andra tillgångar än kontanter som utdelning till ägarna. När behörigt organ har fattat beslut om en sådan överföring, och företaget har en skyldighet att överföra andra tillgångar än kontanter till ägarna, ska detta redovisas som en skuld.
Hur återbetalning av tillskott som ett företag fått utan att lämna emitterade aktier eller andra egetkapitalinstrument i utbyte ska redovisas framgår av kapitel 6.