Kapitel 12 – Finansiella instrument värderade enligt 4 kap. 14 a–14 e §§ årsredovisningslagen

Tillämpningsområde

4 kap. 14 a § första och tredje styckena ÅRL
Derivatinstrument och andra finansiella instrument får tas upp till sitt verkliga värde, om inte annat följer av 14 b §.

Värdering enligt första stycket får ske enbart om samtliga företagets finansiella instrument, utom sådana som enligt 14 b § inte får tas upp till verkligt värde, värderas på samma sätt. Lag (2003:774)

12.1  Detta kapitel ska tillämpas vid redovisning av finansiella instrument av företag som har valt att värdera instrumenten enligt 4 kap. 14 a–14 e §§ årsredovisningslagen (1995:1554) med undantag för företag som avses i tredje stycket.
Har ett företag valt att värdera finansiella instrument enligt 4 kap. 14 a–14 e §§ årsredovisningslagen ska kapitel 12 tillämpas på företagets samtliga finansiella instrument, med undantag för instrument som omfattas av punkt 12.2.
Ett företag som har valt att tillämpa 4 kap. 14 b § tredje stycket årsredovisningslagen får inte tillämpa detta kapitel. Företaget ska då tillämpa de internationella redovisningsstandarder som avses i Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 av den 19 juli 2002 om tillämpning av internationella redovisningsstandarder på samtliga finansiella instrument.
Ett företag som har valt att inte värdera finansiella instrument enligt 4 kap. 14 a–14 e §§ årsredovisningslagen får inte tillämpa detta kapitel. Ett sådant företag ska tillämpa kapitel 11.
Kapitel 12 får inte tillämpas i juridisk person om kapitel 11 tillämpas på koncernredovisningen.
I punkt 12.82 finns särskilda regler för juridisk person. (BFNAR 2012:5)

När det gäller värdering av finansiella instrument finns enligt ÅRL olika redovisningsprinciper att välja mellan; värdering utifrån anskaffningsvärdet och värdering till verkligt värde. Vid värdering till verkligt värde kan ett dotterföretag som omfattas av en koncernredovisning upprättad enligt IFRS dessutom, enligt 4 kap. 14 b § ÅRL, välja att värdera vissa finansiella instrument enligt dessa standarder. Den valda principen ska tillämpas konsekvent.
Enligt punkt 12.1 tredje stycket får ett företag som har valt att tillämpa 4 kap. 14 b § tredje stycket ÅRL inte tillämpa kapitel 12 utan ska tillämpa IFRS på samtliga finansiella instrument.
Kapitel 11 får tillämpas i juridisk person även om kapitel 12 tillämpas på koncernredovisningen, se punkt 11.1.
Eftersom den valda redovisningsprincipen ska tillämpas konsekvent ska ett företag som valt en värdering till verkligt värde tillämpa kapitel 12 även om företaget inte har några finansiella instrument som enligt 4 kap. 14 a § ÅRL får värderas till verkligt värde. Vissa skillnader finns mellan kapitel 11 och kapitel 12 vad gäller redovisning av finansiella instrument som värderas utifrån anskaffningsvärde. Exempelvis kräver kapitel 12 en indelning av finansiella tillgångar och skulder i de värderingskategorier som beskrivs i punkterna 12.4–12.10. Motsvarande indelning finns inte i kapitel 11. Även säkringsredovisning skiljer sig åt mellan kapitlen. Förutom definitioner som finns i kapitel 11 innehåller detta kapitel hänvisningar till kapitel 11 bland annat när det gäller bedömning av nedskrivningsbehov av finansiella tillgångar som värderas till upplupet anskaffningsvärde.
Värderingsreglerna i 4 kap. ÅRL ska, enligt 7 kap. 11 § samma lag, även tillämpas på koncernredovisningen.

12.2  Detta kapitel får inte tillämpas på följande slag av finansiella instrument:

a) Andelar i dotterföretag, intresseföretag och gemensamt styrda företag (se kapitel 9, 14, 15 och 27).

b) Finansiella instrument som har getts ut av företaget och som helt eller delvis klassificeras som eget kapital (se kapitel 22 och 26).

c) Leasingavtal (se kapitel 20).

d) Företagets rättigheter och förpliktelser för ersättningar efter avslutad anställning (se kapitel 28).

e) Finansiella instrument avseende aktierelaterade ersättningar (se kapitel 26).

f) Terminsavtal om köp eller försäljning av aktier eller andelar som kommer att leda till ett rörelseförvärv vid en framtida förvärvstidpunkt.

g) Avtal om villkorad tilläggsköpeskilling vid rörelseförvärv (se kapitel 19).

h) Rättigheter att erhålla ersättning för utgifter för en förpliktelse som företaget redovisar som en avsättning i enlighet med kapitel 21.

i) Avtal som

a. ingåtts för att täcka företagets förväntade behov av inköp, försäljning b. eller egen förbrukning av rå- och stapelvaror,

b. även efter avtalets ingående har tillgodosett detta behov,

c. utformats för detta ändamål när det ingicks, och

d. förväntas regleras genom leverans av varan.

j) Finansiella garantiavtal som ställts ut till förmån för dotterföretag, intresseföretag eller gemensamt styrda företag.

k) Försäkringsavtal.

l) Lånelöften. (BFNAR 2012:5)

4 kap. 14 b § ÅRL
Följande finansiella instrument får inte värderas enligt 14 a §:

1. finansiella instrument som hålls till förfall och som inte utgör derivatinstrument,

2. lånefordringar och andra fordringar som härrör från företaget och som inte innehas för handelsändamål,

3. andelar i dotterföretag, intresseföretag eller gemensamt styrda företag,

4. egetkapitalinstrument som företaget självt har gett ut,

5. avtal om villkorad ersättning i samband med förvärv och samgåenden,

6. skulder, med undantag för skulder som ingår som en del i en handelsportfölj eller som utgör derivatinstrument, samt

7. andra finansiella instrument, som är av sådan särskild karaktär att de enligt vad som är allmänt accepterat bör redovisas på annat sätt.

    Värdering enligt 14 a § får inte heller ske, om en sådan värdering inte skulle ge ett tillförlitligt värde på det finansiella instrumentet.

    Företag som avses i 3 kap. 4 a § andra stycket får trots första stycket värdera där angivna finansiella instrument enligt 14  a §, om

1. det är förenligt med sådana internationella redovisningsstandarder som avses i Europaparlamentets och rådets förordning (EG) nr 1606/2002 av den 19 juli 2002 om tillämpning av internationella redovisningsstandarder, i lydelsen enligt Europaparlamentets och rådets förordning (EU) nr 297/2008, och

2. upplysningar om värderingen lämnas i enlighet med dessa standarder. Lag (2015:813)

Enligt 4 kap. 14 b § ÅRL får vissa finansiella instrument inte värderas till verkligt värde. Av punkt 12.2 framgår att kapitlet inte får tillämpas på de finansiella instrument som anges i 4 kap. 14 b § första stycket 3–5 ÅRL. Övriga i paragrafen angivna instrument behandlas i detta kapitel.

 

Byte av redovisningsprincip

12.3  Ett företag som tillämpar kapitel 12 får byta till kapitel 11 om värdering av finansiella instrument utifrån anskaffningsvärdet endast om punkt 10.2 c eller 10.2 d är tillämplig. (BFNAR 2012:5)

Vad som gäller vid byte av redovisningsprincip framgår av kapitel 10. Att ett företag inte längre har finansiella instrument som ska värderas till verkligt värde är inte skäl för byte till redovisning enligt kapitel 11 utan företaget ska fortsätta att tillämpa kapitel 12.

 

Värderingskategorier

12.4  Ett företag ska klassificera finansiella instrument i någon av följande värderingskategorier:

a) Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel.

b) Investeringar som hålls till förfall.

c) Lånefordringar och kundfordringar.

d) Finansiella tillgångar som kan säljas.

e) Övriga finansiella skulder.

        Första stycket gäller inte derivatinstrument som identifierats som säkringsinstrument och ingår i säkringsredovisning enligt punkterna 12.47–12.72. (BFNAR 2012:5)

Klassificeringen av finansiella instrument i värderingskategorier enligt punkt 12.4 ligger till grund för hur de finansiella instrumenten ska värderas och hur värdeförändringar ska redovisas.
I de finansiella rapporterna får andra benämningar och indelningar användas. Vad som är omsättningstillgångar respektive anläggningstillgångar framgår av ÅRL och kapitel 4. Vad som är kortfristiga skulder respektive långfristiga skulder framgår av punkt 4.7.

12.5  Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel är finansiella tillgångar eller finansiella skulder som

a) förvärvades eller uppkom med syfte att säljas eller återköpas på kort sikt,

b) vid det första redovisningstillfället ingick i en portfölj med finansiella instrument som förvaltades tillsammans och för vilka det fanns ett nyligen uppvisat mönster av kortfristiga realiseringar av vinst, eller

c) är derivatinstrument och som inte har identifierats som ett säkringsinstrument enligt punkterna 12.51–12.56 och ingår i en säkringsredovisning. (BFNAR 2012:5)

12.6  Investeringar som hålls till förfall är finansiella tillgångar som inte är derivatinstrument, som har fastställda eller fastställbara betalningar och fastställd löptid och som företaget har både avsikt och förmåga att hålla till förfall, om inte något annat framgår av punkt 12.7. (BFNAR 2012:5)

12.7  Finansiella tillgångar får inte klassificeras i värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall, om företaget under innevarande räkenskapsår eller de två föregående räkenskapsåren har sålt eller omklassificerat tillgångar i denna värderingskategori för mer än ett obetydligt belopp före förfallotidpunkten.
Första stycket gäller inte försäljningar eller omklassificeringar som

a) är så nära förfall att förändringar i marknadsräntan inte skulle ha en betydande inverkan på verkligt värde,

b) sker efter det att företaget har erhållit i stort sett hela tillgångens ursprungliga nominella belopp, eller

c) är hänförliga till en isolerad händelse av engångskaraktär som företaget inte har kontroll över och som inte rimligen kunde förutses av företaget. (BFNAR 2012:5)

12.8  Lånefordringar och kundfordringar är finansiella tillgångar som har fastställda eller fastställbara betalningar men inte är derivatinstrument. (BFNAR 2012:5)

12.9  Finansiella tillgångar som kan säljas är sådana finansiella tillgångar som företaget antingen klassificerat i denna värderingskategori eller som inte kan hänföras till någon av de övriga värderingskategorierna i punkt 12.4 a–c.
Derivatinstrument får inte hänföras till denna värderingskategori. (BFNAR 2012:5)

12.10   Övriga finansiella skulder är finansiella skulder som företaget inte har klassificerat i värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel.
Derivatinstrument får inte hänföras till denna värderingskategori. (BFNAR 2012:5)

Omklassificering

Derivatinstrument som inte ingår i en säkringsredovisning får endast klassificeras i värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel varför dessa inte omklassificeras.

12.11   Finansiella instrument får inte omklassificeras från värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel till någon annan värderingskategori under den tid de innehas eller är utestående.
Trots det som sägs i första stycket får finansiella tillgångar som inte längre innehas i syfte att säljas eller återköpas på kort sikt i exceptionella fall omklassificeras. (BFNAR 2012:5)

12.12   Finansiella instrument får inte omklassificeras till värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel från någon annan värderingskategori. (BFNAR 2012:5)

Det är inte omklassificering om ett derivatinstrument inte längre kan klassificeras i värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel när det har identifierats som säkringsinstrument i en säkringsredovisning. Detsamma gäller för ett derivatinstrument som fortfarande innehas när säkringsredovisning upphör.

12.13   Finansiella tillgångar får inte omklassificeras från värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas, om företaget med stöd av 4 kap. 14 d § tredje stycket årsredovisningslagen (1995:1554) har valt att redovisa förändringar i verkligt värde direkt i resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

12.14   Har ett företag sålt eller omklassificerat finansiella tillgångar som klassificerats i värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall för mer än ett obetydligt belopp, ska samtliga tillgångar som finns kvar i denna värderingskategori omklassificeras till värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas.
Första stycket gäller inte i de fall som anges i punkt 12.7 andra stycket. (BFNAR 2012:5)

När ska finansiella instrument redovisas i balansräkningen?

12.15   Ett företag ska redovisa en finansiell tillgång eller en finansiell skuld i balansräkningen när företaget blir part i det finansiella instrumentets avtalsmässiga villkor.
Vid avistaköp eller avistaförsäljning av en finansiell tillgång får tillgången redovisas i balansräkningen på affärsdagen eller likviddagen. Den valda principen ska tillämpas konsekvent för samtliga köp och försäljningar av tillgångar som klassificerats i samma värderingskategori. (BFNAR 2012:5)

Punkt 12.15 förutsätter att motprestationen för rätten att erhålla betalning har fullgjorts. Har endast avtal tecknats om köp eller försäljning med framtida leverans, och avtalet inte är ett derivatinstrument, ska någon tillgång eller skuld inte redovisas.

12.16   Med avistaköp eller avistaförsäljning avses köp eller försäljning av en finansiell tillgång som görs enligt ett avtal vars villkor kräver leverans av tillgången inom den generella tidsram som fastställts av regelverk eller praxis på den berörda marknaden. (BFNAR 2012:5)

12.17   Affärsdagen är den dag då företaget ingår ett bindande avtal om att köpa eller sälja en tillgång. (BFNAR 2012:5)

12.18   Likviddagen är den dag då en tillgång levereras. (BFNAR 2012:5)

Värdering vid det första redovisningstillfället

12.19   En finansiell tillgång eller en finansiell skuld ska vid det första redovisningstillfället värderas till verkligt värde med tillägg av transaktionsutgifter som är direkt hänförliga till förvärvet, om inte annat framgår av andra stycket.
Transaktionsutgifter får inte ingå i värderingen av finansiella tillgångar och finansiella skulder som efter det första redovisningstillfället värderas till verkligt värde och där värdeförändringen redovisas direkt i resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

Vid anskaffningstidpunkten är transaktionspriset normalt detsamma som verkligt värde. Värderingen enligt punkt 12.19 gäller oavsett om tillgången eller skulden efter det första redovisningstillfället värderas till verkligt värde eller till upplupet anskaffningsvärde.

 

Värdering efter det första redovisningstillfället

4 kap. 14 a § första och tredje styckena ÅRL
Derivatinstrument och andra finansiella instrument får tas upp till sitt verkliga värde, om inte annat följer av 14 b §.

Värdering enligt första stycket får ske enbart om samtliga företagets finansiella instrument, utom sådana som enligt 14 b § inte får tas upp till verkligt värde, värderas på samma sätt. Lag (2003:774)

4 kap. 14 b § första och andra styckena ÅRL
Följande finansiella instrument får inte värderas enligt 14 a §:

1. finansiella instrument som hålls till förfall och som inte utgör derivatinstrument,

2. lånefordringar och andra fordringar som härrör från företaget och som inte innehas för handelsändamål,

3. andelar i dotterföretag, intresseföretag eller gemensamt styrda företag,

4. egetkapitalinstrument som företaget självt har gett ut,

5. avtal om villkorad ersättning i samband med förvärv och samgåenden,

6. skulder, med undantag för skulder som ingår som en del i en handelsportfölj eller som utgör derivatinstrument, samt

7. andra finansiella instrument, som är av sådan särskild karaktär att de enligt vad som är allmänt accepterat bör redovisas på annat sätt.

Värdering enligt 14 a § får inte heller ske, om en sådan värdering inte skulle ge ett tillförlitligt värde på det finansiella instrumentet.
— Lag (2015:813)

Finansiella tillgångar

12.20   Finansiella tillgångar som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel eller värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas ska värderas till verkligt värde. (BFNAR 2012:5)

Reglerna för hur verkligt värde fastställs finns i punkterna 12.24–12.31.
I undantagsfall kan verkligt värde inte fastställas. Om så är fallet värderas tillgångarna enligt allmänna principer, se kapitel 2.

12.21   Finansiella tillgångar som tillhör värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall eller värderingskategorin Lånefordringar och kundfordringar ska värderas till upplupet anskaffningsvärde. (BFNAR 2012:5)

Finansiella skulder

12.22   Finansiella skulder som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar och finansiella skulder som innehas för handel ska värderas till verkligt värde. (BFNAR 2012:5)

Reglerna för hur verkligt värde fastställs finns i punkterna 12.24–12.31.
I undantagsfall kan verkligt värde inte fastställas. Om så är fallet värderas skulderna enligt allmänna principer, se kapitel 2.

12.23   Finansiella skulder som tillhör värderingskategorin Övriga finansiella skulder ska värderas till upplupet anskaffningsvärde.
Första stycket gäller inte finansiella garantiavtal. Sådana avtal ska värderas till det högsta av

a) avsättningen beräknad enligt kapitel 21, och

b) den premie som ursprungligen erhölls för garantin efter avdrag för eventuell periodisering av premien i enlighet med kapitel 2. (BFNAR 2012:5)

Enligt punkt 12.2 ska kapitlet inte tillämpas på finansiella garantiavtal som ställts ut till förmån för dotterföretag, intresseföretag eller gemensamt styrda företag.

 

Verkligt värde

Verkligt värde är det belopp till vilket en tillgång skulle kunna överlåtas eller en skuld skulle kunna regleras mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs, se punkt 2.20.

Beräkning av verkligt värde

4 kap. 14 a § andra stycket ÅRL

    Det verkliga värdet ska bestämmas på grundval av instrumentets marknadsvärde. Om något marknadsvärde inte kan bestämmas för ett instrument men däremot för dess beståndsdelar eller för ett likartat instrument, ska det verkliga värdet bestämmas på grundval av

beståndsdelarnas eller det likartade instrumentets marknadsvärde. Om inte heller en sådan värdering är möjlig, ska det verkliga värdet bestämmas med hjälp av sådana allmänt accepterade värderingsmodeller och värderingsmetoder som ger en rimlig uppskattning av marknadsvärdet.

— Lag (2003:774)

12.24   Det bästa uttrycket för verkligt värde är marknadsvärdet i form av noterade priser på en aktiv marknad. (BFNAR 2012:5)

För finansiella tillgångar som företaget innehar och för finansiella skulder som företaget avser att emittera är noterat pris normalt den senaste köpkursen. För tillgångar som ska förvärvas och för skulder som innehas är noterat pris normalt den senaste säljkursen.

12.25   En aktiv marknad existerar när följande villkor är uppfyllda:

a) Handeln avser likartade produkter.

b) Intresserade köpare och säljare finns normalt.

c) Information om priserna är allmänt tillgänglig. (BFNAR 2012:5)

Värderingsmodeller och värderingsmetoder (värderingstekniker)

12.26   Finns inte noterade priser på en aktiv marknad för det finansiella instrumentet, likartade instrument eller instrumentets beståndsdelar, ska företaget bestämma det verkliga värdet genom att använda en värderingsteknik. (BFNAR 2012:5)

Syftet med att använda en värderingsteknik är att fastställa vad transaktionspriset skulle ha varit vid värderingstidpunkten för en transaktion mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs under sedvanliga affärsvillkor. En värderingsteknik omfattar alla faktorer som marknadsaktörer skulle beakta när ett pris fastställs och överensstämmer även med allmänt accepterade metoder för prissättning av finansiella instrument. Värderingstekniker innefattar

•  användning av information om nyligen genomförda transaktioner i instrumentet mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs,

•  hänvisning till aktuellt verkligt värde för ett annat finansiellt instrument som i allt väsentligt är likadant,

•  diskontering av framtida kassaflöden, och

•  användning av optionsvärderingsmodeller.

12.27   En värderingsteknik för att bestämma verkligt värde på finansiella instrument ska baseras på marknadsinformation i så hög grad som möjligt och företagsspecifik information i så låg grad som möjligt.
Finns en värderingsteknik som är vanligt förekommande bland marknadsaktörer för att prissätta instrumentet, och denna teknik har visat sig ge tillförlitliga uppskattningar av priser som kan erhållas i faktiska marknadstransaktioner, ska denna teknik användas. (BFNAR 2012:5)

12.28   En värderingsteknik förutsätts ge en tillförlitlig uppskattning av det verkliga värdet om

a) tekniken på ett rimligt sätt återspeglar hur marknaden förväntas prissätta instrumentet, och

b) de indata som används på ett rimligt sätt motsvarar marknadsförväntningar och mått på de faktorer avseende risk och avkastning som är inneboende i instrumentet. (BFNAR 2012:5)

12.29   Om det senaste transaktionspriset avspeglar det belopp företaget skulle erhålla eller betala vid en påtvingad transaktion, ofrivillig likvidation eller utmätning, ska priset justeras när det verkliga värdet bestäms. (BFNAR 2012:5)

12.30   Använder företaget en värderingsteknik som baseras på nyligen genomförda transaktioner, ska företaget justera de indata som används, om betydande förändringar i de ekonomiska omständigheterna har inträffat avseende emittenten. (BFNAR 2012:5)

12.31   Det verkliga värdet på ett finansiellt instrument som inte har ett noterat pris på en aktiv marknad kan bestämmas på ett tillförlitligt sätt endast om

a) variationen inom intervallet med rimliga uppskattningar av verkliga värden inte är betydande för instrumentet, och

b) sannolikheterna för de olika uppskattningarna i intervallet kan bedömas på ett rimligt sätt. (BFNAR 2012:5)

I normalfallet är det möjligt att uppskatta det verkliga värdet på en finansiell tillgång som ett företag har förvärvat från en utomstående part.

Om intervallet med rimliga uppskattningar av det verkliga värdet på ett finansiellt instrument är betydande eller sannolikheterna för de olika uppskattningarna inte kan bedömas på ett rimligt sätt, får företaget inte värdera instrumentet till verkligt värde. Om så är fallet, värderas tillgångarna enligt allmänna principer, se kapitel 2.

Redovisning av förändringar i verkligt värde

4 kap. 14 d § ÅRL
Om värdering sker enligt 14 a §, ska värdeförändringen sedan föregående balansdag redovisas i resultaträkningen.
I följande fall gäller att värdeförändringen ska redovisas i en fond för verkligt värde i stället för i resultaträkningen:

1. värdeförändringen avser ett säkringsinstrument och de tillämpade principerna för säkringsredovisning tillåter att en del av eller hela värdeförändringen inte redovisas i resultaträkningen, eller

2. värdeförändringen är orsakad av en kursförändring på en monetär post som utgör en del av företagets nettoinvestering i en utländsk enhet.

    En värdeförändring på en finansiell tillgång som inte innehas för handelsändamål och inte heller är ett derivatinstrument får redovisas i fonden för verkligt värde i stället för i resultaträkningen.
När det inte längre finns skäl att redovisa ett belopp i fonden för verkligt värde, ska fonden justeras. Lag (2004:1173)

Av 4 kap. 14 d § ÅRL följer att en värdeförändring vid värdering till verkligt värde ska redovisas i resultaträkningen. I vissa fall ska eller får en värdeförändring i stället redovisas i posten Fond för verkligt värde.

12.32   De finansiella tillgångar som omfattas av 4 kap. 14 d § tredje stycket årsredovisningslagen (1995:1554) är de som enligt detta allmänna råd ingår i värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas.
Ett företag som enligt samma paragraf har valt att redovisa förändringar i verkligt värde i posten Fond för verkligt värde ska tillämpa den valda principen konsekvent för samtliga tillgångar i denna värderingskategori.
Har företaget redovisat en nedskrivning, ska företaget därefter redovisa framtida förändringar i verkligt värde i resultaträkningen på den tillgång som skrivits ned. (BFNAR 2012:5)

Den princip för redovisning av förändringar i verkligt värde som företaget har valt ska tillämpas konsekvent för samtliga tillgångar i värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas. Ett undantag är om företaget har redovisat en nedskrivning på en tillgång i denna värderingskategori. I det fallet ska framtida värdeförändringar på den nedskrivna tillgången enligt punkt 12.32 tredje stycket redovisas i resultaträkningen medan värdeförändringar på övriga tillgångar i värderingskategorin ska fortsätta att redovisas i posten Fond för verkligt värde.
Vad som gäller vid byte av redovisningsprincip framgår av kapitel 10.

12.33   Även om ett företag har valt att redovisa förändringar i verkligt värde i posten Fond för verkligt värde på en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas, ska följande värdeförändringar redovisas i resultaträkningen:

a) Valutakursvinster och valutakursförluster på monetära poster.

b) Ränta på fordringsrätter.

c) Utdelning på egetkapitalinstrument.

d) Nedskrivningar. (BFNAR 2012:5)

12.34   Har ett företag valt att redovisa förändringar i verkligt värde på en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas i posten Fond för verkligt värde, ska företaget tillämpa punkt 12.36 om det verkliga värdet understiger anskaffningsvärdet. (BFNAR 2012:5)

Alla värdeförändringar med undantag av sådana värdeförändringar som anges i punkt 12.33 ska redovisas i posten Fond för verkligt värde om företaget har valt denna redovisningsprincip och detta även om fonden blir negativ. Punkt 12.34 innebär emellertid att företaget ska pröva om det finns ett nedskrivningsbehov enligt punkt 12.36.

12.35   Har företaget valt att redovisa förändringar i verkligt värde i posten Fond för verkligt värde på en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas, ska de värdeförändringar som redovisats i posten överföras till resultaträkningen när tillgången enligt punkt 12.39 eller 12.40 tas bort från balansräkningen. (BFNAR 2012:5)

Nedskrivningar

12.36   Ett företag ska för en finansiell tillgång eller en grupp av finansiella tillgångar som tillhör värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall eller värderingskategorin Lånefordringar och kundfordringar per varje balansdag bedöma om det finns objektiva omständigheter som tyder på att tillgången eller tillgångarna behöver skrivas ned.
Första stycket gäller också för tillgångar som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas, om företaget har valt att redovisa förändringar i verkligt värde i posten Fond för verkligt värde. (BFNAR 2012:5)

Se kommentaren till punkt 11.25 vad gäller faktorer som tyder på att ett nedskrivningsbehov föreligger.
För en investering i ett egetkapitalinstrument som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas är en betydande eller utdragen minskning av det verkliga värdet under anskaffningsvärdet en objektiv omständighet som tyder på ett nedskrivningsbehov.

Beräkning av nedskrivning

12.37   Finns objektiva omständigheter som visar ett nedskrivningsbehov av en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall eller värderingskategorin Lånefordringar och kundfordringar, ska nedskrivningen beräknas som skillnaden mellan tillgångens redovisade värde och nuvärdet av företagsledningens bästa uppskattning av de framtida kassaflödena diskonterade med tillgångens ursprungliga effektivränta.
Ett företag som har valt att redovisa förändringar i verkligt värde på en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas i posten Fond för verkligt värde ska beräkna nedskrivningen som skillnaden mellan tillgångens värde vid det första redovisningstillfället och aktuellt verkligt värde. (BFNAR 2012:5)

Enligt punkt 12.21 ska finansiella tillgångar som tillhör värderingskategorin Investeringar som hålls till förfall eller värderingskategorin Lånefordringar och kundfordringar värderas till upplupet anskaffningsvärde. En sådan tillgång ska skrivas ned om tillgångens redovisade värde överstiger nuvärdet av företagsledningens bästa uppskattning av de framtida kassaflödena. Eftersom nuvärdet återspeglar företagsledningens bästa uppskattning av kassaflödena under den återstående innehavstiden finns en långsiktighet i bedömningen som gör att kriteriet i ÅRL om att värdenedgången ska vara bestående kan anses uppfyllt.
Har ett företag valt att redovisa förändringar i verkligt värde i posten Fond för verkligt värde på en finansiell tillgång som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas, ska en nedskrivning enligt punkt 12.33 redovisas i resultaträkningen och de värdeförändringar som redovisats i posten Fond för verkligt värde överföras till resultaträkningen. Efterföljande värdeförändringar redovisas enligt punkt 12.32 i resultaträkningen.

Återföring av nedskrivning

12.38   Ett företag ska tillämpa punkt 11.29 när det gäller återföring av nedskrivning av finansiella tillgångar. (BFNAR 2012:5)

Borttagande från balansräkningen

Finansiella tillgångar

12.39   Ett företag får inte längre redovisa en finansiell tillgång i balansräkningen när den avtalsenliga rätten till kassaflödet från tillgången har upphört eller reglerats. (BFNAR 2012:5)

12.40   Har ett företag i allt väsentligt överfört de risker och fördelar som är förknippade med innehavet av en finansiell tillgång till en annan part, får tillgången inte längre redovisas i balansräkningen.
Är det svårt att bedöma om väsentliga risker och fördelar har överförts, ska företaget bestämma om det behållit kontrollen över den finansiella tillgången. Har företaget behållit kontrollen, ska det fortsätta att redovisa tillgången. Har företaget inte behållit kontrollen, får tillgången inte längre redovisas i balansräkningen. (BFNAR 2012:5)

12.41   Ett företag anses inte längre ha kontroll över en finansiell tillgång om tillgången har överförts till en annan part som i sin tur har praktisk möjlighet att överföra tillgången i sin helhet till en fristående tredje part och ensidigt kan utnyttja denna möjlighet utan att behöva införa ytterligare begränsningar på överföringen. I annat fall anses företaget ha behållit kontrollen. (BFNAR 2012:5)

12.42   Eventuella rättigheter och skyldigheter som uppkommer eller kvarstår i samband med att en finansiell tillgång tas bort från balansräkningen ska redovisas som nya tillgångar eller skulder. (BFNAR 2012:5)

Exempel på risker som kan kvarstå hos den som överlåtit finansiella tillgångar är ansvar att ersätta köparen för förluster på tillgångarna eller ränteförlust vid sena betalningar. Följden av sådana arrangemang kan bli att den finansiella tillgången inte ska tas bort från balansräkningen eller att en upplysning om en eventualförpliktelse ska lämnas i not.

12.43   Är villkoren i punkterna 12.39 och 12.40 inte uppfyllda, ska företaget fortsätta att redovisa den finansiella tillgången i balansräkningen och samtidigt redovisa en finansiell skuld för erhållen ersättning.
Företaget ska också redovisa varje intäkt från den finansiella tillgången och varje kostnad för den finansiella skulden under de räkenskapsår de avser. (BFNAR 2012:5)

Enligt 2 kap. 4 § första stycket 6 ÅRL och kapitel 2 får inte tillgångar och skulder eller intäkter och kostnader kvittas mot varandra.

Finansiella skulder

12.44   Ett företag får inte längre redovisa en finansiell skuld, eller del av en finansiell skuld, i balansräkningen när den avtalade förpliktelsen fullgjorts eller upphört. (BFNAR 2012:5)

12.45   Ersätts en finansiell skuld med en annan finansiell skuld till samma långivare och med i huvudsak samma villkor som för den ursprungliga skulden, anses inte den ursprungliga avtalade förpliktelsen ha fullgjorts eller upphört och en ny skuld får inte redovisas.
Eventuella resultateffekter i samband med att skulden ersätts ska periodiseras som ränta över återstående löptid för den ändrade skulden. (BFNAR 2012:5)

12.46   Skillnaden mellan det redovisade värdet för en finansiell skuld, eller del av en finansiell skuld, som har tagits bort från balansräkningen och den ersättning som erlagts ska redovisas i resultaträkningen i den period då skulden togs bort. I ersättningen ska överförda tillgångar som inte är kontanter och påtagna skulder räknas in. (BFNAR 2012:5)

Säkringsredovisning

12.47   Ett företag får tillämpa säkringsredovisning om säkringsförhållandet uppfyller villkoren för säkringsredovisning enligt punkterna 12.48–12.59.
Tillämpas säkringsredovisning ska vinster och förluster på säkringsinstrumentet och den säkrade posten redovisas enligt punkterna 12.60–12.74. (BFNAR 2012:5)

Tre slag av säkringsförhållanden

Vid säkringsredovisning finns tre slags säkringsförhållanden:

•  Säkring av verkligt värde: En säkring av exponering för förändringar i verkligt värde på en eller en grupp av redovisade tillgångar eller skulder eller oredovisade bindande åtaganden, eller en identifierbar del av sådan tillgång eller skuld eller sådant bindande åtagande, som är hänförlig till en viss risk och som skulle kunna påverka resultatet.

•  Kassaflödessäkring: En säkring av exponeringen för förändringar i kassaflöden som är hänförliga till en viss risk som är kopplad till en eller en grupp av redovisade tillgångar eller skulder eller mycket sannolika prognostiserade transaktioner och som skulle kunna påverka resultatet.

•  Säkring av en nettoinvestering i en utlandsverksamhet.

Villkor för säkringsredovisning

12.48   Säkringsredovisning får endast tillämpas om följande villkor är uppfyllda:

a) Säkringsförhållandet samt företagets mål för riskhantering och riskhanteringsstrategi avseende säkringen ska vara dokumenterade senast när säkringen ingås och omfatta

a.  identifiering av säkringsinstrumentet och den säkrade posten,

b.  beskrivning av karaktären på den risk eller de risker som säkras,
samt

c.  beskrivning av hur företaget kommer att bedöma säkringens effektivitet.

b) Det ska finnas en ekonomisk relation mellan säkringsinstrumentet och den säkrade posten som överensstämmer med företagets mål för riskhantering.

c) Säkringsförhållandet ska förväntas vara mycket effektivt under den period för vilken säkringen har identifierats.

        Företaget ska per varje balansdag bedöma om villkoren i första stycket är uppfyllda. (BFNAR 2012:5)

Hur ett säkringsförhållandes effektivitet mäts anges i punkterna 12.49 och 12.50.
Av dokumentation enligt punkt 12.48 a ska bland annat framgå hur företaget kommer att bedöma säkringens effektivitet. Varje balansdag ska företaget bedöma om säkringsförhållandet kvarstår och om säkringen fortfarande är mycket effektiv.

12.49   Med säkringsförhållandets effektivitet avses i vilken utsträckning förändringar i en säkrad posts värde eller förändringar i kassaflöden, som är hänförliga till en säkrad risk, uppvägs av förändringar i säkringsinstrumentets värde eller kassaflöden. (BFNAR 2012:5)

12.50   Ett säkringsförhållande anses vara mycket effektivt om

a) säkringsinstrumentet effektivt motverkar förändringar i verkligt värde hänförliga till den säkrade risken eller förändringar i kassaflöden hänförliga till den säkrade risken när säkringsförhållandet ingås och därefter, och

b) säkringsförhållandets faktiska effektivitet ligger inom intervallet
80–125 procent. (BFNAR 2012:5)

Identifiering av säkringsinstrument och säkringsförhållande

12.51   Endast finansiella instrument som har en extern motpart får identifieras som säkringsinstrument i ett säkringsförhållande. (BFNAR 2012:5)

Att instrumentet ska ha en extern motpart innebär att motparten inte får ingå i den redovisande enheten. Exempelvis kan ett derivatinstrument som ingåtts mellan två företag inom samma koncern identifieras som säkringsinstrument i redovisningen för respektive juridisk person. Ett sådant derivatinstrument kan dock inte identifieras som säkringsinstrument i koncernredovisningen eftersom derivatinstrumentet inte har en motpart utanför koncernen.

12.52   Ett finansiellt instrument som är ett derivatinstrument får, med undantag av optioner utställda av företaget, identifieras som säkringsinstrument.
En andel av instrumentet, t.ex. 50 procent av nominellt belopp, får identifieras som säkringsinstrument i ett säkringsförhållande. (BFNAR 2012:5)

12.53   Ett finansiellt instrument som inte är ett derivatinstrument får endast identifieras som säkringsinstrument för säkring av en valutakursrisk.
En andel av instrumentet, t.ex. 50 procent av nominellt belopp, får identifieras som säkringsinstrument i ett säkringsförhållande. (BFNAR 2012:5)

12.54   Trots det som sägs i punkterna 12.52 och 12.53 får ett säkringsförhållande inte identifieras för ett belopp som överstiger det lägsta av den säkrade postens nominella belopp och det identifierade säkringsinstrumentets nominella belopp. (BFNAR 2012:5)

12.55   Ett säkringsförhållande får inte identifieras för endast en del av säkringsinstrumentets återstående löptid. (BFNAR 2012:5)

12.56   Två eller flera finansiella instrument får tillsammans identifieras som ett säkringsinstrument. (BFNAR 2012:5)

Flera instrument som tillsammans identifieras som säkringsinstrument får netto inte utgöra en av företaget utställd option, se punkt 12.52.

Identifiering av säkrade poster

12.57   En redovisad tillgång, en redovisad skuld, ett ej redovisat bindande åtagande eller en mycket sannolik prognostiserad transaktion får endast identifieras som säkrad post om det finns en extern motpart.
En nettoinvestering i en utlandsverksamhet får identifieras som säkrad post.
Första stycket gäller inte till den del koncernens finansiella ställning och resultat påverkas. (BFNAR 2012:5)

Att det ska finnas en extern motpart innebär att motparten inte får ingå i den redovisande enheten. Exempelvis kan ett avtal som ingåtts mellan två företag inom samma koncern identifieras som säkrad post i redovisningen för respektive juridisk person. Ett sådant avtal kan dock normalt inte identifieras som säkrad post i koncernredovisningen eftersom fordran eller skulden inte har en motpart utanför koncernen.
Exempel på ett ej redovisat bindande åtagande är en order på varor med framtida leverans.
Ett exempel på undantag enligt tredje stycket är förändringar i valutakursen för en mycket sannolik prognostiserad transaktion i en annan valuta än redovisningsvalutan för det företag som är part i transaktionen och valutakursförändringen påverkar koncernens resultat. Ett annat exempel är valutakursförändringar på en koncernintern monetär post som kan uppfylla villkoren för en säkrad post i koncernredovisningen om den leder till vinster eller förluster som inte elimineras i sin helhet i koncernredovisningen.
Av punkt 12.54 framgår att endast den del av den säkrade posten som motsvaras av säkringsinstrumentet får identifieras i säkringsförhållandet.

12.58   En grupp av redovisade tillgångar, redovisade skulder, mycket sannolika prognostiserade transaktioner, ej redovisade bindande åtaganden eller nettoinvesteringar i utlandsverksamheter får identifieras som en säkrad post om posterna i gruppen har likartade riskegenskaper. (BFNAR 2012:5)

En säkrad post kan vara en eller en grupp av redovisade tillgångar, redovisade skulder, mycket sannolika prognostiserade transaktioner, ej redovisade bindande åtaganden eller nettoinvesteringar i utlandsverksamheter.

12.59   För kassaflödessäkringar ska en prognostiserad transaktion som säkras vara mycket sannolik och innebära en exponering för förändringar i kassaflöden som ytterst kan påverka resultatet. (BFNAR 2012:5)

Redovisning av säkring av verkligt värde

4 kap. 14 e § ÅRL
Om en tillgång, avsättning eller skuld eller en del därav har säkrats mot ett finansiellt instrument som värderas enligt 14 a §, ska också den säkrade posten värderas enligt den paragrafen, om de tillämpade principerna för säkringsredovisning tillåter det. Därvid ska 14 d § tillämpas. Lag (2003:774).

4 kap. 14 d § ÅRL
Om värdering sker enligt 14 a §, ska värdeförändringen sedan föregående balansdag redovisas i resultaträkningen.
I följande fall gäller att värdeförändringen ska redovisas i en fond för verkligt värde i stället för i resultaträkningen:

1. värdeförändringen avser ett säkringsinstrument och de tillämpade principerna för säkringsredovisning tillåter att en del av eller hela värdeförändringen inte redovisas i resultaträkningen, eller

2. värdeförändringen är orsakad av en kursförändring på en monetär post som utgör en del av företagets nettoinvestering i en utländsk enhet.

En värdeförändring på en finansiell tillgång som inte innehas för handelsändamål och inte heller är ett derivatinstrument får redovisas i fonden för verkligt värde i stället för i resultaträkningen.

När det inte längre finns skäl att redovisa ett belopp i fonden för verkligt värde, ska fonden justeras. Lag (2004:1173)

12.60   Är säkringsinstrumentet ett derivatinstrument, ska värdeförändringen vid en omvärdering av säkringsinstrumentet till verkligt värde redovisas i resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

12.61   Är säkringsinstrumentet inte ett derivatinstrument, ska värdeförändringen från en valutakomponent i säkringsinstrumentets redovisade värde redovisas i resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

Enligt punkt 12.53 får ett finansiellt instrument som inte är ett derivatinstrument endast identifieras som ett säkringsinstrument för säkring av en valutakursrisk.

12.62   Den värdeförändring som är hänförlig till den säkrade risken i en säkrad post ska redovisas i resultaträkningen och det redovisade värdet på den säkrade posten ska justeras med motsvarande belopp.
Första stycket gäller även den värdeförändring som är hänförlig till den säkrade risken i en säkrad post som tillhör värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas om företaget har valt att redovisa värdeförändringar i posten Fond för verkligt värde. (BFNAR 2012:5)

Punkt 12.62 gäller även för de värderingskategorier som ska värderas till upplupet anskaffningsvärde om säkringsredovisning inte tillämpas.
Punkt 12.62 innebär för ett ej redovisat bindande åtagande som har säkrats att den ackumulerade värdeförändringen hänförlig till den säkrade risken kommer, efter det att säkringsförhållandet identifierades, att redovisas i balansräkningen.

12.63   Leder en säkring av ett ej redovisat bindande åtagande till att en tillgång eller skuld redovisas, ska de ackumulerade värdeförändringar som redovisats i balansräkningen inkluderas i anskaffningsvärdet för tillgången eller skulden. (BFNAR 2012:5)

12.64   Företaget ska upphöra med säkringsredovisning enligt punkterna
12.60–12.63 om

a) säkringsinstrumentet förfaller, säljs, avvecklas eller löses in,

b) säkringen inte längre uppfyller villkoren för säkringsredovisning i punkt 12.48, eller

c) företaget häver identifieringen. (BFNAR 2012:5)

12.65   Ett säkringsinstrument som har ersatts med ett annat säkringsinstrument är inte förfall eller avveckling enligt punkt 12.64, om företagets dokumenterade mål för riskhantering och riskhanteringsstrategi avseende säkringen enligt punkt 12.48 a omfattar ett sådant förfarande. (BFNAR 2012:5)

12.66   Upphör säkringsredovisningen enligt punkt 12.64, ska både säkringsinstrumentet och den säkrade posten värderas och redovisas enligt principerna för värdering vid det första redovisningstillfället men utifrån förhållandena vid den tidpunkt då säkringen upphör.
Resultateffekter som uppkommer när säkringen upphör ska redovisas i resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

Redovisning av kassaflödessäkring

12.67   Den del av värdeförändringen på säkringsinstrumentet som bestämts vara en mycket effektiv säkring av ett kassaflöde ska redovisas i posten Fond för verkligt värde.
Resterande del av värdeförändringen på säkringsinstrumentet ska redovisas i resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

12.68   Leder en säkring av en prognostiserad transaktion till att en icke-finansiell tillgång eller icke-finansiell skuld redovisas, får de värdeförändringar som redovisats i posten Fond för verkligt värde inkluderas i anskaffningsvärdet för tillgången eller skulden. Den valda principen ska tillämpas konsekvent. (BFNAR 2012:5)

12.69   Företaget ska upphöra med säkringsredovisning enligt punkterna 12.67 och 12.68 om

a) säkringsinstrumentet förfaller, säljs, avvecklas eller löses in,

b) säkringen inte längre uppfyller villkoren för säkringsredovisning i punkt 12.48,

c) den prognostiserade transaktionen inte längre förväntas inträffa, eller

d) företaget häver identifieringen. (BFNAR 2012:5)

12.70   Ett säkringsinstrument som har ersatts med ett annat säkringsinstrument är inte förfall eller avveckling enligt punkt 12.69, om företagets dokumenterade mål för riskhantering och riskhanteringsstrategi avseende säkringen enligt punkt 12.48 a omfattar ett sådant förfarande. (BFNAR 2012:5)

12.71   Upphör säkringsredovisningen enligt punkt 12.69, ska både säkringsinstrumentet och den säkrade posten värderas och redovisas enligt principerna för värdering vid det första redovisningstillfället men utifrån förhållandena vid den tidpunkt då säkringen upphör.
Resultateffekter som uppkommer när säkringen upphör ska redovisas i resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

12.72   De värdeförändringar som redovisats i posten Fond för verkligt värde ska kvarstå fram till dess den prognostiserade transaktionen påverkar resultaträkningen eller inte längre förväntas inträffa och därefter överföras till resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

Redovisning av säkring av en nettoinvestering i en utlandsverksamhet

12.73   Den del av värdeförändringen på säkringsinstrumentet som bestämts vara en mycket effektiv säkring av en nettoinvestering i en utlandsverksamhet, inklusive säkring av en monetär post som redovisas som en del av en nettoinvestering, ska redovisas i posten Fond för verkligt värde.
Resterande del av värdeförändringen på säkringsinstrumentet ska redovisas i resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

12.74   De värdeförändringar som motsvarar den avyttrade delen av en nettoinvestering i en utlandsverksamhet och som redovisats i posten Fond för verkligt värde, ska överföras till resultaträkningen vid avyttring av hela eller delar av utlandsverksamheten. (BFNAR 2012:5)

Inbäddade derivat

12.75   Ett inbäddat derivat är en del av ett avtal som också omfattar ett värdkontrakt som inte är ett derivatinstrument, vilket innebär att vissa av avtalets kassaflöden varierar på ett sätt som liknar kassaflödena för fristående derivatinstrument. (BFNAR 2012:5)

Ett värdkontrakt kan vara både avtal som utgör finansiella instrument och sådana avtal som inte utgör finansiella instrument.

12.76   Ett inbäddat derivat ska skiljas från värdkontraktet och redovisas som ett derivatinstrument om

a) det inbäddade derivatets ekonomiska egenskaper och risker inte är nära förknippade med värdkontraktets ekonomiska egenskaper och risker,

b) ett separat instrument med samma villkor som det inbäddade derivatet skulle uppfylla definitionen på ett derivatinstrument, och

c) det sammansatta instrumentet inte tillhör

a.  värderingskategorin Finansiella tillgångar eller finansiella skulder som innehas för handel, eller

b.  värderingskategorin Finansiella tillgångar som kan säljas och företaget har valt att redovisa förändringar i verkligt värde i resultaträkningen. (BFNAR 2012:5)

Punkt 12.76 c innebär att ett derivatinstrument som är inbäddat i en finansiell tillgång eller finansiell skuld som värderas till verkligt värde och där värdeförändringen redovisas i resultaträkningen inte ska avskiljas.

12.77   Avskiljs ett inbäddat derivat från ett värdkontrakt som är ett finansiellt instrument ska värdkontraktet värderas till skillnaden mellan det verkliga värdet för det inbäddade derivatet och det värde som enligt punkt 12.19 skulle ha redovisats för hela det sammansatta finansiella instrumentet, om separation inte hade skett. (BFNAR 2012:5)

Inbäddade derivat som avskiljs från ett värdkontrakt ska värderas till verkligt värde, både vid det första redovisningstillfället och därefter i enlighet med punkterna 12.19, 12.20 och 12.22.
När ett inbäddat derivat avskiljs ska värdkontraktet, om det är ett finansiellt instrument, redovisas enligt detta kapitel. Är det inte ett finansiellt instrument, ska värdkontraktet redovisas i enlighet med andra tillämpliga kapitel i det all­männa rådet.

 

Noter

5 kap. 10 § ÅRL
Om ett företag har finansiella instrument som värderas enligt 4 kap. 14 a §, ska det för varje kategori lämna upplysningar om

1. bokfört värde, och

2. de värdeförändringar som har redovisats i resultaträkningen respektive fonden för verkligt värde.

    För varje kategori av derivatinstrumentet som värderas enligt 4 kap. 14 a § ska upplysningar även lämnas om

1. omfattningen och typen av instrument, och

2. viktiga villkor som kan påverka storleken av, tidpunkten för eller säkerheten i framtida kassaflöden.

    Om värderingen har gjorts enligt 4 kap. 14 a § andra stycket tredje meningen, ska väsentliga antaganden som har gjorts vid tillämpningen av de använda värderingsmodellerna och värderingsmetoderna anges.

    Paragrafen tillämpas även på sådana avtal som enligt 4 kap. 14 c § ska anses som derivatinstrument. Lag (2015:813)

Enligt 5 kap. 4 § ÅRL och kapitel 8 ska ett företag även upplysa om vilka värderings- och redovisningsprinciper som tillämpats.

Upplysningar om värdering till verkligt värde

12.78   Ett företag ska lämna upplysning om grunden för att bestämma det verkliga värdet.
Upplysningar enligt första stycket får lämnas på aggregerad nivå. (BFNAR 2012:5)

Exempel på upplysning enligt punkt 12.78 är i vilken utsträckning noterade priser på en aktiv marknad har använts, vilken värderingsteknik som använts i avsaknad av priser på en aktiv marknad samt de antaganden som ligger till grund för uppskattningen av verkligt värde om en värderingsteknik har använts.

12.79   Finns inte längre ett tillförlitligt verkligt värde på ett finansiellt instrument som tidigare värderats till verkligt värde, ska företaget upplysa om detta. Upplysning ska även lämnas när det finansiella instrumentet åter värderas till verkligt värde. (BFNAR 2012:5)

Upplysningar om tillgångar som inte tagits bort från balansräkningen

12.80   Har ett större företag överfört en finansiell tillgång till en annan part men inte tagit bort tillgången från balansräkningen, ska följande upplysningar lämnas för varje slag av sådana tillgångar:

a) Tillgångens karaktär.

b) Karaktären på de risker och fördelar som är förknippade med innehavet och som företaget har kvar.

c) Redovisat värde på tillgången och den skuld som är knuten till tillgången. (BFNAR 2016:9)

Upplysningar om säkringsredovisning

12.81   Ett större företag som tillämpar säkringsredovisning ska lämna följande upplysningar:

a) En beskrivning av säkringen.

b) En beskrivning av de finansiella instrument som identifierats som säkringsinstrument och instrumentens verkliga värden på balansdagen.

c) Karaktären på den säkrade risken och beskrivning av den säkrade posten.

        Upplysningar enligt första stycket får lämnas på aggregerad nivå. (BFNAR 2016:9)

Upplysningar om ägarintressen

Enligt 7 kap. 16 § ÅRL ska vissa upplysningar lämnas om företagets ägar­in­tressen, bl.a. namn, organisationsnummer och säte (se lagtext i kapitel 9).

Vad som är ett ägarintresse framgår av 1 kap. 4 a § ÅRL, se kapitel 14.

Redovisning i juridisk person

12.82   I juridisk person behöver inte punkterna 12.63 och 12.68 tillämpas vid anskaffning av en icke-finansiell tillgång. (BFNAR 2012:5)

På grund av sambandet mellan redovisning och beskattning behöver inte de ackumulerade värdeförändringarna enligt punkterna 12.63 och 12.68 ingå i anskaffningsvärdet för en icke-finansiell tillgång i juridisk person.

Noter

5 kap. 29 § ÅRL

Om ett större företag har dotterföretag eller ägarintressen i andra företag, ska det lämna upplysningar om

1. det andra företagets namn, organisationsnummer, säte och eget kapital,

2. det andra företagets resultat för det senaste räkenskapsår som årsredovisning eller årsbokslut har upprättats för,

3. företagets ägarandel i det andra företaget, och

4. antalet andelar som företaget äger och deras värde enligt företagets balansräkning.

Ett större företag som är obegränsat ansvarig delägare i ett annat företag ska ange detta företags namn, organisationsnummer, säte och rättsliga form.

Om företagets rösträttsandel i det andra företaget avviker från ägarandelen, ska även rösträttsandelen anges. Lag (2015:813)

5 kap. 30 § ÅRL

En upplysning enligt 29 § får utelämnas, om

1. den skulle kunna vålla allvarlig skada för något av de i 29 § angivna företagen,

2. Bolagsverket medger att den utelämnas, och

3. noterna innehåller information om utelämnandet.

    Upplysningarna om eget kapital och resultat får också utelämnas, om

1. det andra företaget inte offentliggör sin balansräkning och inte utgör ett dotterföretag till företaget, eller

2. det andra företaget omfattas av en koncernredovisning som företaget upprättat eller av en sådan koncernredovisning som avses i 7 kap. 2 § första stycket. Lag (2015:813)