Kapitel 14 – Eget kapital och obeskattade reserver

 

Tillämpning

14.1  Detta kapitel ska tillämpas vid redovisning av eget kapital och obeskattade reserver.

Särskilda regler finns för

a) enskild näringsverksamhet i punkterna 14.4–14.10,

b) handelsbolag i punkterna 14.11–14.16,

c) samfällighetsföreningar i punkt 14.17, och

d) stiftelser i punkterna 14.18–14.21.

 

Under rubriken Särskilda regler för ideella föreningar finns endast en kommentar.

 

Eget kapital

14.2  Eget kapital är skillnaden mellan redovisade tillgångar och summan av redovisade skulder, avsättningar och obeskattade reserver.

 

Eget kapital visar den nettobehållning (positiv eller negativ) som vid en viss tidpunkt finns i företaget.

 

Obeskattade reserver

14.3  Obeskattade reserver får redovisas endast om det i skattelagstiftningen finns regler som, för avdragsrätt, kräver att motsvarande belopp bokförs i redovisningen.
      Trots det som sägs i första stycket får ett företag som har tagit en ersättningsfond i anspråk för avskrivning i enlighet med 31 kap. 10, 11 och 13 §§ inkomstskattelagen (1999:1229) redovisa motsvarande belopp som obeskattad reserv.

 

Under rubriken Obeskattade reserver i balansräkningsuppställningen i kapitel 4 ska företaget redovisa sådana obeskattade reserver som måste bokföras för att företaget ska få göra skattemässiga avdrag. De obeskattade reserverna består i förekommande fall av obeskattade vinster inklusive uppskjuten skatteskuld.

Enligt balansräkningsuppställningen i kapitel 4 ska de obeskattade reserverna redovisas i tre poster, Periodiseringsfonder, Ackumulerade överavskrivningar och Övriga obeskattade reserver.

Posten Ackumulerade överavskrivningar ska användas när företaget tillämpar reglerna för räkenskapsenlig avskrivning. Ett företag som tillämpar reglerna för restvärdeavskrivning redovisar däremot inte skillnaden mellan planmässiga avskrivningar (dvs. avskrivningar beräknade enligt reglerna i kapitel 9) och skattemässiga avskrivningar.

Om ett företag tar en ersättningsfond i anspråk för anskaffning av inventarier, byggnader eller markanläggningar kommer det redovisade anskaffningsvärdet och det skattemässiga anskaffningsvärdet på tillgångarna att skilja sig åt. Enligt punktens andra stycke får posten Ackumulerade överavskrivningar användas i det fall företaget väljer att bokföra ianspråktagandet av en ersättningsfond för anskaffning av inventarier, byggnader eller markanläggningar.

 

Särskilda regler för enskild näringsverksamhet

Skatter och avgifter

14.4  Skatter och avgifter som ska dras av enligt 16 kap. 17 § inkomstskattelagen (1999:1229) och som omfattas av beslut om slutlig skatt enligt 56 kap. 3 § skatteförfarandelagen (2011:1244) ska redovisas mot eget kapital.

 

Exempel på skatter och avgifter som avses i punkten är fastighetsskatt, kommunal fastighetsavgift på näringsfastighet och särskild löneskatt på anställdas pensionskostnader. Sådana skatter kostnadsförs i näringsverksamheten och redovisas mot eget kapital. Kravet på att skatterna ska omfattas av beslut om slutlig skatt innebär att skatter som inte ingår i slutskattebeskedet, t.ex. arbetsgivaravgifter på anställdas löner, inte omfattas av punkten. Kravet på att skatterna ska vara avdragsgilla enligt 16 kap. 17 § IL innebär att t.ex. egenavgifter inte heller omfattas av punkten.

Inkomstskatt, särskild löneskatt på egen pensionsförsäkring och särskild löneskatt på passiv näringsverksamhet är exempel på skatter som inte avser näringsverksamheten och som därför inte redovisas i den enskilda näringsverksamheten.

Skatter och avgifter som avser näringsverksamheten och som deklareras i skattedeklaration, t.ex. mervärdesskatt, redovisas inte mot eget kapital utan i posten Övriga skulder under rubriken Kortfristiga skulder, se punkt 4.6.

 

Uttag

14.5  Uttag av tillgångar och tjänster ur en enskild näringsverksamhet ska redovisas som minskning av eget kapital.

14.6  Ersättning för arbete till en enskild näringsidkares make eller barn ska redovisas som uttag, om avdrag inte medges enligt inkomstskattelagen (1999:1229).

 

Med uttag i punkt 14.5 avses att den enskilda näringsidkaren tar ut likvida medel eller andra tillgångar eller tjänster ur den enskilda näringsverksamheten. Även ett uttag som betecknas som lön redovisas som en minskning av eget kapital eftersom en enskild näringsidkare inte kan vara anställd i den egna verksamheten.

Betalar den enskilda näringsidkaren privata utgifter med tillgångar som ingår i den enskilda näringsverksamheten är det ett uttag. Exempel på sådana utgifter kan vara premierna för en pensionsförsäkring och skatter som inte avser näringsverksamheten.

Uttag av tillgångar och tjänster som ska tas upp till beskattning av den enskilda näringsidkaren enligt IL ska enligt punkt 5.33 första stycket redovisas som inkomst i den enskilda näringsverksamheten.

Se exempel 5 l och 14 a.

 

14.7  Uttag ska värderas till marknadsvärdet inklusive sådan mervärdesskatt som motsvarar utgående skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200). Om det finns ett värde som ska användas vid beskattningen av den enskilda näringsidkaren får detta värde användas.

 

Marknadsvärdet är det belopp till vilket tillgången skulle kunna överlåtas mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs. Värdet av uttaget redovisas inklusive mervärdesskatt. Det innebär att värdet av ett uttag inte påverkas av om företaget är skattskyldigt för mervärdesskatt eller inte.

Som ett alternativ till marknadsvärdet får uttag värderas till samma belopp som den enskilda näringsidkaren ska beskattas för. Exempelvis får uttag av tjänst i form av nyttjande av bil som ingår i den enskilda näringsverksamheten redovisas till det schablonvärde som gäller vid inkomstbeskattningen.

 

Insättning

14.8  Insättning av likvida medel eller andra tillgångar i en enskild näringsverksamhet ska redovisas som ökning av eget kapital.

 

Om en enskild näringsidkare betalar utgifter i den enskilda näringsverksamheten med privata medel är det en insättning.

En insättning av tillgångar värderas enligt punkt 8.11 eller 8.12, se punkt 8.13.

 

14.9  Redovisas användningen av den enskilda näringsidkarens privata tillgång som utgift enligt punkt 6.15 ska ett motsvarande belopp redovisas som en ökning av eget kapital.

 

Med insättning avses även när den enskilda näringsidkarens privata tillgångar används i näringsverksamheten. Enligt punkt 6.15 ska användningen av en privat tillgång värderas till en skälig del av ägarens utgifter för tillgången. Om det finns ett värde som ska användas vid beskattningen får detta värde användas.

Den enskilda näringsidkarens egen arbetsinsats i näringsverksamheten är inte en egen insättning.

 

14.10   Redovisas den enskilda näringsidkarens ökade levnadskostnader i samband med resor i näringsverksamheten som utgift enligt punkt 6.16 ska ett motsvarande belopp redovisas som en ökning av eget kapital.

 

Särskilda regler för handelsbolag

Uttag

14.11   En delägares uttag av tillgångar och tjänster ur ett handelsbolag ska redovisas som minskning av eget kapital.

 

14.12   Ersättning för arbete till en delägares make eller barn ska redovisas som uttag till den del ersättningen ska beskattas av delägaren enligt inkomstskattelagen (1999:1229).

 

Med delägares uttag i punkt 14.11 avses att delägaren tar ut likvida medel eller andra tillgångar eller tjänster ur handelsbolaget. Även ett uttag som betecknas som lön redovisas som en minskning av eget kapital eftersom en delägare inte kan vara anställd i det egna handelsbolaget.

Betalar handelsbolaget delägarens egna utgifter är det ett uttag. Ett exempel på sådana utgifter kan vara premierna för en delägares pensionsförsäkring.

Uttag av tillgångar och tjänster som ska tas upp till beskattning av delägaren enligt IL ska enligt punkt 5.38 redovisas som inkomst i bolaget.

 

14.13   Delägarens uttag ska värderas till marknadsvärdet inklusive sådan mervärdesskatt som motsvarar utgående skatt enligt mervärdesskattelagen (1994:200). Om det finns ett värde som ska användas vid beskattningen av delägaren får detta värde användas.

 

Marknadsvärdet är det belopp till vilket tillgången skulle kunna överlåtas mellan kunniga parter som är oberoende av varandra och som har ett intresse av att transaktionen genomförs. Värdet av delägarens uttag redovisas inklusive mervärdesskatt. Det innebär att värdet av delägarens uttag inte påverkas av om handelsbolaget är skattskyldigt till mervärdesskatt eller inte.

Som ett alternativ till marknadsvärdet får delägarens uttag värderas till samma belopp som delägaren ska beskattas för. Exempelvis får uttag av tjänst i form av nyttjande av bolagets bil redovisas till det schablonvärde som gäller vid inkomstbeskattningen.

 

Insättning

14.14   En insättning av likvida medel eller andra tillgångar i ett handelsbolag ska redovisas som ökning av eget kapital.

 

Betalas handelsbolagets utgifter, t.ex. handelsbolagets skuld för mervärdesskatt eller arbetsgivaravgifter, med delägarens medel är det en insättning.

En insättning av tillgångar värderas enligt punkt 8.11 eller 8.12, se punkt 8.13.

 

14.15   Redovisas användningen av en delägares privata tillgång som utgift enligt punkt 6.18 ska ett motsvarande belopp redovisas som en ökning av eget kapital.

 

Med insättning avses även när delägarens egna tillgångar används i handelsbolagets verksamhet utan att ersättning lämnas. Enligt punkt 6.18 ska användningen av en privat tillgång värderas till en skälig del av delägarens utgifter för tillgången. Om det finns ett värde som ska användas vid beskattningen får detta värde användas.

Delägarens egen arbetsinsats i handelsbolagets verksamhet är inte en insättning.

 

14.16   Redovisas delägarens ökade levnadskostnader i samband med resor i näringsverksamheten som utgift enligt punkt 6.19 ska motsvarande belopp redovisas som en ökning av eget kapital.

 

Särskilda regler för ideella föreningar

Ändamålsbestämda medel

Medel som reserverats för specifika ändamål, så kallade ändamålsbestämda medel, kan vara gåvor som erhållits för ett specifikt ändamål och som inte har använts innan räkenskapsårets slut. Ändamålsbestämda medel kan också vara medel som den ideella föreningen själv beslutat ska användas för ett specifikt ändamål. Det specifika ändamålet är snävare än föreningens ändamål.

Ändamålsbestämda medel är en del av eget kapital. Gåvor som har erhållits för ett specifikt ändamål ska intäktsföras när de tas emot, se punkt 5.26, och påverkar eget kapital via resultaträkningen. Reservering av ändamålsbestämda medel får inte göras i resultaträkningen.

Det finns inget krav på att ändamålsbestämda medel ska särredovisas. Vill föreningen särredovisa ändamålsbestämda medel, görs det genom en omföring inom eget kapital.

Ändamålsbestämda medel redovisas inte i egen post i balansräkningen eftersom andra poster än de som finns i uppställningsformen i kapitel 4 inte får läggas till. Om föreningen vill visa ändamålsbestämda medel i årsbokslutet kan det göras i en upplysning.

Gåvor som erhållits med villkor som innebär att de ska användas under flera år kan hanteras som ändamålsbestämda medel. Även sådana gåvor ska intäktsföras när de tas emot och påverkar eget kapital via resultaträkningen.

Utgifter för ändamålet redovisas i resultaträkningen det räkenskapsår de uppstår och påverkar därmed det årets över- eller underskott.

Se exempel 5 m.

 

Särskilda regler för samfällighetsföreningar

Underhålls- och förnyelsefond

Reserverade medel för framtida underhåll är en del av eget kapital. Reservering till underhålls- och förnyelsefond görs genom att en del av årets överskott avskiljs inom eget kapital. Reservering får inte göras i resultaträkningen. Utgifter för utfört underhåll redovisas i resultaträkningen det räkenskapsår de uppstår.

Underhålls- och förnyelsefond redovisas inte i egen post i balansräkningen eftersom andra poster än de som finns i uppställningsformen i kapitel 4 inte får läggas till. Samfällighetsföreningar som ska avsätta medel till en underhålls- och förnyelsefond enligt 19 § lagen om förvaltning av samfälligheter, ska lämna upplysning om storleken på fonden, se punkt 17.16. Även föreningar som frivilligt gör avsättningar för underhåll och förnyelse och som vill visa storleken på fonden, kan göra det i en upplysning.

Se exempel 14 b.

 

Utdelning

14.17   En samfällighetsförening ska redovisa utdelning som en minskning av eget kapital när behörigt organ har fattat beslut om att utdelning ska lämnas.

 

Utdelning kan förekomma från t.ex. häradsallmänningar och allmänningsskogar.

 

Särskilda regler för stiftelser

14.18   En stiftelse ska, om det följer av stiftelseförordnandet eller andra villkor, dela in eget kapital i bundet respektive fritt eget kapital.
      Som bundet eget kapital ska redovisas sådant kapital som inte får förbrukas för stiftelseändamålet.

 

Som bundet eget kapital redovisas stiftelsekapital/donationskapital, kapitalisering enligt stiftelsens förordnande samt realisationsresultat och erhållna gåvor som inte får förbrukas för stiftelsens ändamål.

En stiftelse kan ha eget kapital som till en början inte får förbrukas för ändamålet, men som efter en tid får förbrukas. Punktens andra stycke innebär att ett sådant eget kapital inte längre ska redovisas som bundet när det får förbrukas.

 

14.19   Inbetalda medel som enligt punkt 5.45 inte får redovisas som intäkt ska redovisas direkt mot eget kapital när medlen betalas in.

 

Enligt punkt 5.45 får i vinstandelsstiftelser inbetalda medel till stiftelsen inte redovisas som en intäkt. Punkten gäller inte avkastningsstiftelser.

 

14.20   En gåva som enligt punkt 5.46 inte får redovisas som intäkt ska redovisas direkt mot bundet eget kapital när gåvan erhålls.

 

Enligt punkt 5.46 får en gåva som inte får förbrukas för stiftelsens ändamål inte redovisas som intäkt i en avkastningsstiftelse. En sådan gåva ska redovisas direkt mot eget kapital när gåvan erhålls och värderas enligt punkt 8.11.

Se exempel 14 c.

 

14.21   Ett lämnat bidrag som enligt punkt 6.23 inte får redovisas som kostnad ska redovisas direkt mot fritt eget kapital när beslut om bidraget har fattats.
      En bindande utfästelse som gjorts beroende av att bidraget ska lämnas ur framtida avkastning eller villkorats på annat sätt, ska redovisas mot fritt eget kapital i takt med att villkoret uppfylls.

Enligt punkt 6.23 får ett lämnat bidrag inte redovisas som kostnad i avkastningsstiftelser och vinstandelsstiftelser. Beviljade, ej utbetalda bidrag redovisas som skuld, se punkt 16.2.

 

Ändamålsbestämda medel

Medel som reserverats för specifika ändamål, så kallade ändamålsbestämda medel, kan vara gåvor som erhållits för ett specifikt ändamål och som inte har använts innan räkenskapsårets slut. Ändamålsbestämda medel kan också vara medel som stiftelsen själv beslutat ska användas för ett specifikt ändamål. Det specifika ändamålet är snävare än stiftelsens ändamål.

Ändamålsbestämda medel är en del av eget kapital. Gåvor som har erhållits för ett specifikt ändamål ska intäktsföras när de tas emot, se punkt 5.26, och påverkar eget kapital via resultaträkningen. Reservering av ändamålsbestämda medel får inte göras i resultaträkningen.

Det finns inget krav på att ändamålsbestämda medel ska särredovisas. Vill stiftelsen särredovisa ändamålsbestämda medel, görs det genom en omföring inom eget kapital.

Ändamålsbestämda medel redovisas inte i egen post i balansräkningen eftersom andra poster än de som finns i uppställningsformen i kapitel 4 inte får läggas till. Om stiftelsen vill visa ändamålsbestämda medel i årsbokslutet kan det göras i en upplysning.

Gåvor som erhållits med villkor som innebär att de ska användas under flera år kan hanteras som ändamålsbestämda medel. Även sådana gåvor ska intäktsföras när de tas emot och påverkar eget kapital via resultaträkningen.

Utgifter för ändamålet redovisas i resultaträkningen det räkenskapsår de uppstår och påverkar därmed det årets över- eller underskott. Det gäller dock inte avkastningsstiftelser och vinstandelsstiftelser. Sådana stiftelser redovisar lämnade bidrag som en minskning av eget kapital och inte som kostnad, se punkterna 6.23 och 14.21.

Se exempel 5 m.