BFN U 91:3 Redovisning av särskild löneskatt på pensions-kostnader och avkastningsskatt på pensionsmedel vid tryggande genom särskild redovisning av pensionsskuld

18 och 19 §§ bokföringslagen (1976:125; BFL)

Förutsättningar

Arbetsgivare som utfäst en tjänstepension är skattskyldiga enligt lagen (1991:687) om särskild löneskatt på pensionskostnader. Den särskilda löneskatten utgår på ett för varje beskattningsår särskilt framräknat skatteunderlag. Även enskild person eller dödsbo ska i vissa fall betala särskild löneskatt.

Arbetsgivare som i sin balansräkning redovisar skuld under rubriken Avsatt till pensioner enligt 5 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. är skattskyldiga enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. Underlaget för avkastningsskatten utgörs av pensionsskuldens belopp vid ingången av beskattningsåret, såvitt avser sådana avsättningar som är avdragsgilla. Jämkning ska dock ske om räkenskapsåret är längre eller kortare än 12 månader eller om pensionsskulden i sin helhet upplöses under beskattningsåret.

Arbetsgivaren ska i företagets självdeklaration lämna uppgifter om underlaget för särskild löneskatt och avkastningsskatt. Underlagen fastställs vid den årliga taxeringen och skatterna specificeras på slutskattsedeln. Bestämmelserna i taxeringslagen (1990:324) och uppbördslagen (1953:272) ska tillämpas. Löneskatten och avkastningsskatten är avdragsgilla vid företagets taxering för inkomst.

Frågan är hur dessa skatter bör redovisas i bokföringen.

BFNs bedömning

Löneskatten motsvarar, liksom särskild löneskatt på vissa förvärvsinkomster, den s.k. skattedelen av socialavgifterna. Den bör därför behandlas som en lönebikostnad och redovisas bland rörelsens kostnader i resultaträkningen.

Bedömningen av hur avkastningsskatten bör behandlas är mer komplicerad. Företag som tryggar pensionsutfästelsen genom avsättning till konto Avsatt till pensioner redovisar normalt en högre pensionskostnad än företag som tecknar pensionsförsäkringar. Pensionskostnaden för de förstnämnda företagen består av följande delkomponenter:

• pensionsutbetalningar

• förändring av pensionsskulden

• kreditförsäkringspremie

• avgift till PRI (Pensionsregistreringsinstitutet)

Eftersom dessa företag inte gör några utbetalningar (förutom försäkringspremien och PRI-avgiften) i samband med pensionens intjänande utan först från och med den anställdes pensionering kan tryggandet genom kontoavsättning sägas utgöra en finansieringsform för företaget. För att uppnå en ökad jämförbarhet mellan företag med kontoavsättning och företag som tecknar pensionsförsäkringar redovisar därför normalt de förstnämnda sin totala pensionskostnad uppdelad på rörelsens kostnader och finansiell kostnad. Företag som tillämpar FPG/PRI-systemet redovisar som finansiell kostnad vanligen ett belopp motsvarande en av FPG (Försäkringsbolaget Pensionsgaranti, ömsesidigt) och PRI årligen beräknad räntesats multiplicerad med genomsnittlig pensionsskuld. För andra pensioner än PRI-pensioner får motsvarande räntekostnad beräknas med utgångspunkt från pensionsförpliktelsens innebörd. I båda fallen redovisas resterande belopp som rörelsekostnad.

Avkastningsskatten debiteras på grundval av redovisad pensionsskuld och utgör därmed ytterligare en kostnad för gjorda pensionsutfästelser. Den bör därför adderas till företagens totala pensionskostnad varefter fördelning mellan rörelsens kostnader och finansiell kostnad görs enligt ovan.

Den vid räkenskapsårets slut beräknade löneskatten och avkastningsskatten bör i balansräkningen redovisas som upplupna kostnader.

________________

Detta uttalande tillämpas för räkenskapsår som påbörjas fr.o.m. den 1 januari 1992.